免税事業者との契約変更で印紙税はどうなる？インボイス対応の価格引下げと変更契約書の注意点を税理士が解説

こんにちは！代表の安田です。

インボイス制度の開始により、免税事業者との取引条件を見直す会社が増えています。

買手が課税事業者で、売手が免税事業者である場合、買手側では仕入税額控除に制限が生じます。そのため、経過措置を踏まえながら、取引価格の見直しや契約金額の変更を検討するケースがあります。

たとえば、これまで免税事業者である外注先と、請負金額110万円の契約を結んでいたとします。インボイス制度開始後、仕入税額控除が制限されることを踏まえ、当事者間で合意し、令和5年10月1日以後の取引について請負金額を108万円に変更することがあります。

このとき、変更契約書や覚書を作成すると、印紙税はどうなるのでしょうか。

• 契約金額を減額するだけだから印紙はいらない

• 免税事業者との契約だから消費税部分は除いて考えればよい

• 覚書だから課税文書にはならない

このように考えてしまうと、印紙税の判断を誤る可能性があります。

結論から言うと、請負契約の契約金額を変更する文書は、契約上の重要な事項を変更する文書に該当し、印紙税の課税対象になることがあります。

また、変更契約書の記載金額は、変更前の契約金額を記載した契約書が作成されていることが明らかかどうか、変更前後の金額を記載しているか、変更後の金額だけを記載しているかによって変わります。

本日は、免税事業者との契約変更に係る印紙税について、インボイス制度に伴う価格引下げの場面を中心に、変更契約書・覚書の記載方法と印紙税額の違いを解説します。

印紙税とは

印紙税とは、契約書や領収書など、一定の文書を作成した場合に課される税金です。

印紙税の対象となる文書は、印紙税法の課税物件表に掲げられています。

代表的なものとして、次のような文書があります。

• 不動産売買契約書

• 金銭消費貸借契約書

• 請負契約書

• 継続的取引の基本となる契約書

• 約束手形

• 売上代金に係る金銭または有価証券の受取書

建設工事、システム開発、デザイン制作、保守業務、業務委託などの契約では、請負に関する契約書として第2号文書に該当することがあります。

契約書という名称でなくても、覚書、合意書、確認書、変更協定書などの名称で、契約上の重要事項を定める文書であれば、印紙税の課税文書に該当する可能性があります。

変更契約書も課税文書になることがある

印紙税では、原契約そのものを作成する場合だけでなく、契約上の重要な事項を変更する文書を作成する場合にも課税対象になることがあります。

請負契約の場合、印紙税法基本通達上、重要な事項には次のようなものがあります。

• 請負の内容

• 契約金額

• 取引数量

• 単価

• 支払方法

• 履行期

• 契約期間

• 契約当事者

このうち、契約金額は典型的な重要事項です。

そのため、請負契約について契約金額を変更する覚書や変更契約書を作成した場合、その文書は請負に関する契約書、つまり第2号文書に該当することがあります。

ここで注意したいのは、増額変更だけでなく、減額変更も課税文書になり得るという点です。「契約金額を下げるだけだから印紙税はかからない」というわけではありません。

契約金額を変更すること自体が重要事項の変更に当たるため、印紙税の検討が必要です。

インボイス制度と免税事業者との価格交渉

インボイス制度では、買手が仕入税額控除を受けるためには、原則として適格請求書、いわゆるインボイスの保存が必要です。

免税事業者はインボイスを発行できません。

そのため、買手が課税事業者で、売手が免税事業者の場合、買手側では仕入税額控除が制限されます。もっとも、インボイス制度開始後すぐに全額控除不可になるわけではなく、一定期間は経過措置が設けられています。

この経過措置を踏まえ、免税事業者との取引価格を見直す動きがあります。

ただし、取引価格の引下げについては、税務だけでなく、独占禁止法や取適法（旧下請法）などの観点もあります。

一方的に消費税相当額を引き下げるのではなく、当事者間で十分に協議し、経過措置を踏まえた合理的な価格設定を行うことが重要です。

そして、価格変更について合意した場合には、変更契約書や覚書を作成することが多く、その文書について印紙税の判断が必要になります。

免税事業者の契約書では「消費税額等」も記載金額に含まれる

印紙税の記載金額を考える際、消費税額等を区分記載している場合には、その消費税額等を記載金額に含めない取扱いがあります。

たとえば、課税事業者が作成する請負契約書で「請負金額1,100万円、うち消費税額等100万円」と記載されている場合、一定要件のもと、印紙税の記載金額は税抜金額1,000万円として扱われます。

しかし、免税事業者が作成する契約書では、この考え方に注意が必要です。

免税事業者の取引には、取引に課されるべき消費税および地方消費税がありません。

そのため、免税事業者が作成する契約書に「消費税額等」として金額を区分記載していたとしても、その金額は印紙税の記載金額に含めることになります。

たとえば、免税事業者との請負契約書に「請負金額110万円、うち消費税額等10万円」と記載されていても、印紙税の記載金額は100万円ではなく110万円として扱われます。

ここはインボイス対応の価格見直しで特に誤りやすいポイントです。

変更契約書の記載金額はどう判定するか

契約金額を変更する契約書の記載金額は、通常の新規契約書とは少し考え方が異なります。

ポイントは、変更前の契約金額を記載した契約書が作成されていることが明らかかどうかです。

大きく分けると、次の2つに分かれます。

1つ目は、変更前の契約金額を記載した原契約書等が作成されていることが明らかな場合です。たとえば、変更契約書に「令和○年○月○日付請負契約書の請負金額110万円を108万円に変更する」と記載している場合です。

この場合、原契約書の存在と変更前の契約金額が明らかです。

2つ目は、変更前の契約金額を記載した契約書が作成されていることが明らかでない場合です。たとえば、これまで口頭契約で取引しており、今回初めて「請負金額108万円」と記載した文書を作成する場合です。

この場合、文書上は変更後の契約金額を記載した新たな請負契約書として扱われる可能性があります。

原契約書が明らかな場合の減額変更

変更前の契約金額を記載した契約書が作成されていることが明らかな場合で、変更契約書に変更前後の金額を記載し、契約金額を減少させることが明らかであるときは、その変更契約書は「記載金額のない文書」として扱われます。

たとえば、次のような記載です。

「令和○年○月○日付請負契約書の請負金額110万円を、令和5年10月1日以後の取引について108万円に変更する。」

この場合、変更前の金額110万円と変更後の金額108万円が記載されています。

差額は2万円の減額です。

変更前の契約金額を記載した原契約書があることも明らかです。

このような変更契約書は、契約金額を減少させるものであるため、記載金額のない第2号文書として扱われます。

第2号文書で記載金額のないものの印紙税額は200円です。

減額変更でも印紙税がゼロになるわけではない

ここで誤解しやすいのが、「記載金額なし」と「非課税」は違うという点です。

減額変更で記載金額のない文書になる場合でも、その文書が第2号文書に該当するのであれば、印紙税は課されます。

第2号文書で記載金額のないものは、印紙税額200円です。

つまり、契約金額を減額する変更契約書であっても、印紙税が全く不要になるとは限りません。

請負金額110万円を108万円に変更する覚書について、変更前後の契約金額が記載され、減額変更であることが分かるため、記載金額のない第2号文書として200円となります。

実務では、「減額だから印紙不要」と誤解しやすいので注意しましょう。

原契約書がない場合の変更後金額の記載

次に、変更前の契約金額を記載した原契約書が作成されていない場合を考えます。

たとえば、これまでは口頭で請負契約が成立しており、契約書を作成していなかったとします。

インボイス制度をきっかけに取引価格を見直し、今回初めて、請負の内容や請負金額108万円を記載した契約書を作成する場合です。

この場合、文書上は変更後の金額108万円が記載された請負契約書です。

変更前の契約金額を記載した契約書が作成されていることが明らかではないため、記載金額は変更後の金額108万円になります。

第2号文書で記載金額が100万円を超え200万円以下の場合、印紙税額は400円です。

原契約書が作成されておらず、請負金額108万円等を記載した文書を新たに作成した場合は、記載金額108万円の第2号文書として400円となります。

変更後の金額だけを書くと印紙税が変わることがある

原契約書がある場合でも、変更契約書に変更後の金額だけを記載し、変更前の契約書や変更前金額が明らかでないと、記載金額の判定が変わることがあります。

たとえば、単に次のように記載した場合です。

「令和5年10月1日以後の請負金額を108万円とする。」

この文書だけでは、変更前の金額がいくらで、増額なのか減額なのかが分かりません。

また、変更前の契約書を特定する記載がなければ、原契約書が作成されていることも明らかではありません。

このような場合、変更後の金額108万円が記載金額とされる可能性があります。

つまり、本来は減額変更として記載金額のない文書にできる場面でも、書き方によっては変更後金額が記載金額になり、印紙税額が増えることがあります。

変更契約書を作成する際は、原契約書の日付や名称、変更前の契約金額、変更後の契約金額を明確に記載することが重要です。

増額変更の場合は増加金額が記載金額になる

変更前の契約金額を記載した契約書が作成されていることが明らかな場合で、変更契約書により契約金額を増加させるときは、増加金額が記載金額になります。

たとえば、請負金額110万円を120万円に変更する場合、増加金額は10万円です。

この場合、変更契約書の記載金額は10万円になります。

印紙税額は、その記載金額に応じて判定します。

一方、変更後の金額120万円だけを記載し、変更金額が明らかでない場合には、変更後の金額120万円が記載金額になることがあります。

増額変更でも減額変更でも、変更前の契約書を特定し、変更前後の金額や差額を明らかにすることが、印紙税の判断では重要です。

変更金額のみを記載した場合

変更前の契約金額を記載した契約書が作成されていることが明らかでない場合で、変更金額のみを記載したときは、その変更金額が記載金額になります。

これは、増額でも減額でも同じです。

たとえば、原契約書の存在が明らかでない文書に「請負金額を2万円減額する」とだけ記載した場合、記載金額は2万円になります。

一方、変更後の金額108万円を記載している場合には、記載金額は108万円になります。

どの金額を記載するかによって、印紙税額が変わる可能性があります。

ただし、税額を下げることだけを目的に、実態と合わない記載をするのは避けるべきです。

契約内容を正確に表しつつ、原契約書との関係や変更金額が分かるように記載することが大切です。

7号文書に該当するかも確認する

実務では、変更契約書や基本契約書が第7号文書、つまり継続的取引の基本となる契約書に該当するかどうかも確認が必要です。

第7号文書に該当する場合、原則として印紙税額は4,000円です。

たとえば、継続的な業務委託、請負、売買などの基本契約書で、2以上の取引を継続して行なうための基本的な取引条件を定める文書は、第7号文書に該当することがあります。

ただし、第2号文書と第7号文書のどちらに該当するか、また双方の性質を持つ場合にどの課税文書として扱うかは、契約内容により判断します。

インボイス対応の価格変更覚書を作成する際も、2号文書だけでなく7号文書の可能性を確認しましょう。

電子契約なら印紙税はかからない

印紙税は、紙の課税文書を作成した場合に課される税金です。

そのため、契約書や覚書を電子契約で締結する場合、通常、印紙税は課されません。

インボイス制度に伴う契約金額変更についても、紙の変更契約書ではなく、電子契約で締結する場合には、収入印紙の貼付は不要です。

ただし、電子契約で締結した内容を印刷し、当事者が押印して紙の契約書として作成する場合には、印紙税の問題が生じることがあります。

また、電子契約であっても、電子帳簿保存法上の保存対応や、契約書管理システムでの保管ルールは必要です。

印紙税コストを抑える観点では、変更契約書や覚書の電子化も検討に値します。

インボイス対応の値下げは独占禁止法にも注意

免税事業者との価格見直しでは、印紙税だけでなく、独占禁止法や下請法への配慮も必要です。

インボイス制度により、免税事業者からの仕入れについて買手側の仕入税額控除が制限されるとしても、買手が一方的に消費税相当額を値下げすることは問題になる可能性があります。

公正取引委員会等も、免税事業者との取引条件の見直しについて、優越的地位の濫用などに注意を促しています。

実務上は、仕入税額控除の経過措置に応じて段階的に見直す、十分な協議を行なう、取引条件の変更理由を説明するなどの対応が望ましいです。

そして、合意した内容を変更契約書や覚書に反映する際には、印紙税の記載金額の判定も併せて確認しましょう。

変更契約書に記載したい事項

免税事業者との契約金額を変更する場合、変更契約書や覚書には次の事項を記載しておくと実務上分かりやすくなります。

• 原契約書の日付

• 原契約書の名称

• 契約当事者

• 変更前の契約金額

• 変更後の契約金額

• 変更開始日

• 変更対象となる取引期間

• 変更理由

• 消費税等の取扱い

• その他の契約条項は原契約どおり有効である旨

印紙税の観点では、原契約書が作成されていることが明らかになるよう、原契約書の日付や名称を記載しておくことが重要です。

また、減額変更であることが分かるよう、変更前後の金額を明記しておくと、記載金額の判定がしやすくなります。

記載例

たとえば、次のような記載が考えられます。

「甲乙間で締結した令和○年○月○日付業務請負契約書に定める請負金額110万円を、令和5年10月1日以後に提供される業務に係る部分について、108万円に変更する。なお、乙は消費税法上の免税事業者であり、変更後の金額には消費税額等は含まれないものとする。」

このように記載すれば、原契約書の存在、変更前金額、変更後金額、減額変更であることが明らかになります。

ただし、具体的な文言は取引内容や契約実務により変わります。

また、免税事業者との価格変更は法務・独禁法上の観点も関係するため、必要に応じて弁護士等とも相談しましょう。

印紙税額だけで契約書の書き方を決めない

変更契約書の記載方法によって印紙税額が変わることがあります。

しかし、印紙税額を抑えることだけを目的に、契約内容が不明確になるような書き方をするのは避けるべきです。

契約書の本来の目的は、当事者間の合意内容を明確にし、後日のトラブルを防ぐことです。

たとえば、変更後金額だけを書けば契約としては簡潔かもしれませんが、変更前契約との関係が不明確になり、印紙税の記載金額判定でも不利になる可能性があります。

逆に、変更前後の金額、適用開始日、対象期間を明確に記載しておけば、税務上も法務上も説明しやすくなります。

印紙税額、契約の明確性、法務リスクのバランスを見て作成しましょう。

変更契約書作成時のチェックポイント

免税事業者との取引価格を変更する場合には、変更契約書の作成前に次の点を確認しましょう。

• 対象取引は請負契約か、売買契約か、委任契約か

• 印紙税の課税文書に該当するか

• 第2号文書か、第7号文書か

• 原契約書が作成されているか

• 原契約書に変更前の契約金額が記載されているか

• 変更契約書で原契約書を特定しているか

• 変更前後の金額を記載しているか

• 増額変更か減額変更かが明らかか

• 免税事業者の消費税相当額を記載金額から除外していないか

• 電子契約にするか紙契約にするか

• 独占禁止法や下請法上の問題がないか

変更契約書は、たった1枚の覚書であっても印紙税の対象になることがあります。

「覚書だから印紙不要」と判断せず、記載内容を確認しましょう。

よくある誤解

免税事業者との契約変更に係る印紙税について、実務上よくある誤解を整理します。

• 契約金額を減額する変更契約書には印紙税がかからない

減額変更でも、契約金額という重要事項を変更する文書であれば課税文書に該当することがあります。変更前の契約書が明らかで減額変更である場合は、記載金額のない第2号文書として200円の印紙税がかかることがあります。

• 免税事業者でも消費税額等を区分記載すれば、その部分を除外できる

免税事業者の取引には課されるべき消費税等がないため、消費税額等として区分記載しても、その金額は印紙税の記載金額に含まれます。

• 変更後の金額だけ書けば十分

変更後の金額だけを記載し、変更前の契約書や変更前金額が明らかでない場合、変更後の金額が記載金額になることがあります。

• 電子契約のPDFを印刷して保管するだけなら印紙税は関係ない

電子契約として成立しているものを単に控えとして印刷するだけであれば通常印紙税は問題になりませんが、印刷した紙に押印して契約書として作成する場合には印紙税の対象になる可能性があります。

実務上のチェックポイント

免税事業者との契約金額変更を行う場合は、次の点を確認しましょう。

• 価格変更の理由と合意経緯を記録しているか

• 一方的な値下げになっていないか

• 経過措置を踏まえた合理的な価格変更か

• 変更契約書や覚書を作成するか

• 紙で作成するか電子契約にするか

• 原契約書を特定する記載があるか

• 変更前後の契約金額を明記しているか

• 減額変更であることが分かるか

• 第2号文書や第7号文書に該当しないか

• 記載金額の判定を誤っていないか

• 免税事業者の「消費税額等」を記載金額から除外していないか

• 収入印紙の貼付・消印を忘れていないか

インボイス対応の価格変更は、消費税だけでなく印紙税や法務リスクもセットで確認することが大切です。

まとめ

インボイス制度の導入により、免税事業者との取引価格を見直す会社が増えています。

買手側で仕入税額控除が制限されることを踏まえ、当事者間で合意し、請負金額などを引き下げることがあります。

この場合、変更契約書や覚書を作成すると、印紙税の課税文書に該当する可能性があります。

請負契約における契約金額は、印紙税法上の重要な事項です。

そのため、契約金額を変更する文書は、たとえ減額変更であっても、第2号文書として印紙税の対象になることがあります。

変更前の契約金額を記載した契約書が作成されていることが明らかで、変更契約書に変更前後の金額が記載され、減額変更であることが分かる場合、その変更契約書は記載金額のない第2号文書となります。この場合の印紙税額は200円です。

一方、原契約書が作成されていない場合や、変更前の契約書が明らかでない場合に、変更後の請負金額108万円のみを記載した文書を作成すると、記載金額は108万円となります。

この場合、第2号文書として印紙税額は400円になります。

また、免税事業者が作成する契約書では、たとえ「消費税額等」として金額を区分記載していても、その取引に課されるべき消費税等がないため、その金額は印紙税の記載金額に含めます。

免税事業者との契約変更では、消費税の仕入税額控除だけに目を向けるのではなく、変更契約書の印紙税も確認しましょう。

特に、原契約書の有無、変更前後の金額の記載、減額変更か増額変更か、電子契約にするか紙契約にするかで、印紙税の取扱いが変わります。

インボイス対応の価格変更や契約書の印紙税で迷う場合は、税理士や弁護士へ早めに相談することをおすすめします。