役員に臨時賞与を支給したら損金算入できる？事前確定届出給与への影響と注意点を税理士が解説

おはようございます！代表の安田です。

会社の業績が好調なときや、創立記念・大型案件の達成などがあったときに、従業員だけでなく役員にも臨時賞与を支給したいと考えることがあります。

しかし、役員に対する賞与は、従業員賞与と同じ感覚で支給すると、法人税上は損金算入できない可能性があります。

役員賞与を損金算入するには、原則として、あらかじめ「いつ・誰に・いくら支給するか」を決め、期限までに税務署へ届出を行い、その届出どおりに支給する 事前確定届出給与 に該当する必要があります。

では、すでに冬季賞与・夏季賞与について事前確定届出給与の届出をしている会社が、別途、決算賞与や記念賞与などの臨時賞与を役員に支給した場合、どうなるのでしょうか。

結論からいうと、役員への臨時賞与は、基本的にはその臨時賞与のみが損金不算入となり、届出済みの冬季賞与・夏季賞与の損金算入には影響しません。

ただし、臨時賞与を冬季賞与・夏季賞与と同じ時期に支給した場合には、届出済み賞与への「上乗せ支給」と見られ、届出済み賞与を含めた全額が損金不算入となるリスクがあります。

本日は、役員への臨時賞与の損金算入可否、事前確定届出給与との関係、同時期支給が危険な理由、税務調査で説明できるようにするための実務対応を解説します。

役員給与は損金算入できる形が限られている

法人が役員に支給する給与は、従業員給与と違い、法人税上の損金算入に制限があります。

国税庁は、法人が役員に対して支給する給与のうち、定期同額給与、事前確定届出給与、一定の業績連動給与のいずれにも該当しないものは、原則として損金の額に算入されないと案内しています。なお、これらに該当する給与であっても、不相当に高額な部分は損金算入できません。

役員給与が損金算入できる主な類型は、次の3つです。

• 定期同額給与

• 事前確定届出給与

• 業績連動給与

中小企業で役員賞与を損金算入したい場合、実務上よく使われるのが「事前確定届出給与」です。

事前確定届出給与とは

事前確定届出給与とは、役員の職務について、所定の時期に、確定した額の金銭などを支給する旨の定めに基づいて支給する給与です。

金銭で役員賞与を支給する場合、原則として、期限までに「事前確定届出給与に関する届出書」を所轄税務署長へ提出する必要があります。

国税庁の手続案内では、通常の届出期限について、株主総会等の決議をした日、またはその日が職務執行開始日後である場合には職務執行開始日から1か月を経過する日までとされています。ただし、その日が会計期間開始の日から4か月を経過する日等を過ぎる場合には、その4か月経過日等が期限になります。新設法人の場合は設立の日以後2か月を経過する日、臨時改定事由がある場合には一定の特例的な期限も設けられています。

たとえば、3月決算法人が定時株主総会で次のように決議し、期限内に届出を行なうケースです。

役員Aに対し、当期12月に冬季賞与200万円、翌期6月に夏季賞与100万円を支給する

この場合、支給時期と支給金額が事前に確定しており、実際にも届出どおりに支給されれば、事前確定届出給与として損金算入できる可能性があります。

届出どおりに支給することが大前提

事前確定届出給与は、「届出を出していればよい」という制度ではありません。

実際の支給時期・支給金額が、事前の定めや届出内容と一致していることが重要です。

国税庁の質疑応答事例では、事前確定届出給与は、支給時期・支給金額等が事前に確定し、実際にもその定めどおりに支給される給与に限られるため、届出額と実際の支給額が異なる場合には、事前確定届出給与に該当しないとされています。

つまり、次のような支給は危険です。

• 届出額より多く支給する

• 届出額より少なく支給する

• 届出日と異なる日に支給する

• 一部だけ支給して残額を後日支給する

• 資金繰りを理由に支給を取りやめる

役員賞与は金額が大きくなりやすいため、届出内容と実際の支給がズレると、法人税額に大きな影響が出ます。

役員への臨時賞与は原則として損金不算入

決算賞与、記念賞与、特別賞与などの臨時賞与は、従業員に支給する場合には一定要件のもとで損金算入できることがあります。

しかし、役員に対する臨時賞与は別です。

役員に対して、事前確定届出給与として届け出ていない臨時賞与を支給した場合、その臨時賞与は、通常、定期同額給与にも事前確定届出給与にも業績連動給与にも該当しません。

そのため、法人税上は損金不算入となります。

決算賞与や記念賞与などの「臨時賞与」を役員に支給する場合、基本的には臨時賞与のみが損金不算入となり、届出済みの冬季・夏季賞与の損金算入可否には影響しないとされています。

ここで重要なのは、臨時賞与そのものは損金不算入でも、通常は、別途届出済みの事前確定届出給与まで否認されるわけではないという点です。

臨時賞与を支給しても、届出済み賞与に影響しないケース

たとえば、3月決算法人が、役員Aに対して次のように支給したとします。

事前確定届出給与として届出済み
・X年12月：冬季賞与200万円
・X＋1年6月：夏季賞与100万円

別途、臨時賞与として支給
・X＋1年3月：決算賞与50万円

この場合、12月の冬季賞与200万円と翌年6月の夏季賞与100万円は、事前の定めどおりに支給されていれば、事前確定届出給与として損金算入できます。

一方、3月に支給した臨時賞与50万円は、事前確定届出給与に該当しないため、損金不算入となります。

このように、支給時期が明確に異なり、臨時賞与が届出済み賞与とは別の性質の支給であることが説明できる場合には、届出済み賞与への影響は限定的と考えられます。

注意すべきは「同時期」の臨時賞与

問題になりやすいのは、臨時賞与を冬季賞与や夏季賞与と同じ時期に支給するケースです。

冬季・夏季賞与の支給時期と同時期に臨時賞与を支給する場合、その臨時賞与が冬季・夏季賞与への「上乗せ支給」とみなされ、冬季・夏季賞与の損金算入可否に影響する可能性があります。

たとえば、次のケースです。

事前確定届出給与として届出済み
・X年12月：冬季賞与200万円
・X＋1年6月：夏季賞与100万円

別途、同じX年12月に臨時賞与50万円を支給

この場合、会社側は「冬季賞与200万円とは別に、臨時賞与50万円を支給した」と考えていても、税務上は「12月に支給する予定だった冬季賞与200万円に50万円を上乗せした」と見られる可能性があります。

そうなると、12月の支給額は届出済みの200万円ではなく250万円だったと判断されます。

つまり、事前の定めと異なる金額を支給したことになります。

上乗せ支給と見られると全額損金不算入のリスク

同時期に支給した臨時賞与が、届出済み賞与への上乗せ支給と見られた場合、損金不算入の範囲は臨時賞与50万円だけでは済まない可能性があります。

整理すると、次のとおりです。

届出済み冬季賞与：200万円
同時期の臨時賞与：50万円
翌期夏季賞与：100万円

上乗せ支給と見られた場合
 → 事前の定めと異なる金額を支給したことになる
 → 職務執行期間に係る賞与全体350万円が損金不算入となる可能性

国税庁の質疑応答事例でも、複数回の事前確定届出給与がある場合、原則としてその職務執行期間に係るすべての支給が定めどおりに行われたかどうかで判定するとされています。

たとえば、同一職務執行期間の支給について、12月は100万円しか支給せず、翌年6月は200万円を支給した場合、その支給額の全額300万円が事前確定届出給与に該当せず、損金不算入になるとされています。

この考え方からすると、同じ職務執行期間に係る届出済み賞与の一部について、届出額と異なる支給があったと判断されると、その職務執行期間に係る支給全体に影響が及ぶ可能性があります。

なぜ「同時期支給」が危険なのか

役員賞与は、形式だけでなく実質も見られます。

会社側が「これは別の臨時賞与です」と説明しても、支給日、決議内容、支給対象者、支給基準、会計処理、資金の流れなどから、実質的に届出済み賞与への上乗せと判断されることがあります。

特に、次のような場合は注意が必要です。

• 届出済み賞与と同じ日に支給している

• 給与明細上、同じ賞与として処理している

• 振込が同日に一括で行なわれている

• 臨時賞与の支給対象が役員だけである

• 臨時賞与の支給理由が議事録に残っていない

• 冬季賞与や夏季賞与と同じ計算基準で支給している

• 臨時賞与の支給額が業績連動的に決まっている

このような状況では、臨時賞与が独立した支給ではなく、届出済み賞与の金額を後から増やしたものと見られる可能性があります。

「別の性質の臨時賞与」と説明できることが重要

必ずしも冬季・夏季賞与の支給時期と同時期に支給する臨時賞与のすべてが上乗せ支給とみなされるわけではないため、法人側で冬季・夏季賞与とは性質の異なる臨時賞与であることを証明できるよう備えておくことが重要です。

つまり、同時期に支給したから即アウトというわけではありません。

しかし、税務調査で説明できる資料がなければ、上乗せ支給と見られるリスクは高まります。

たとえば、臨時賞与を支給するのであれば、次の点を明確にしておく必要があります。

• 臨時賞与の支給理由

• 支給対象者

• 支給対象期間

• 支給額の算定根拠

• 届出済み賞与とは別であること

• 株主総会または取締役会での決議内容

• 給与明細や振込処理上の区分

特に、決算賞与や記念賞与であれば、何を理由として支給するのかを議事録や社内資料に残しておくことが重要です。

役員だけに臨時賞与を支給する場合はより慎重に

従業員にも決算賞与を支給し、その一環として役員にも臨時賞与を支給する場合と、役員だけに臨時賞与を支給する場合では、税務上の見え方が異なります。

役員だけに臨時賞与を支給する場合、その支給は利益調整や役員への追加報酬と見られやすくなります。

特に、事前確定届出給与として冬季・夏季賞与を届け出ている役員に対し、同じ時期に追加で臨時賞与を支給する場合には、「なぜ事前に確定していなかったのか」「なぜ届出済み賞与とは別なのか」を説明できる必要があります。

法人税では、役員給与の恣意的な調整を防ぐために損金算入要件が厳格に定められています。

臨時賞与を支給したい場合は、支給時期をずらす、従業員への支給との関係を整理する、役員分については損金不算入を前提に税額影響を試算するなど、慎重な対応が必要です。

支給時期をずらせば必ず安全とは限らない

冬季賞与が12月、夏季賞与が翌年6月、臨時賞与が3月というように、支給時期が明確に異なる場合には、臨時賞与のみ損金不算入で、届出済み賞与には影響しない整理がしやすくなります。

ただし、支給時期をずらせば必ず安全というわけではありません。

たとえば、12月の冬季賞与の直後に、同じ算定基準で追加の臨時賞与を支給した場合、実質的には冬季賞与の追加支給と見られる可能性があります。

また、届出済み賞与の不足分を補うような支給、または業績に応じた追加支給であることが明らかな場合には、支給日が多少ずれていても、事前確定届出給与とは別の支給と説明しにくくなります。

支給時期だけでなく、支給理由・支給基準・社内決議・会計処理を総合的に整えておく必要があります。

従業員への決算賞与との違い

従業員への決算賞与は、一定の要件を満たせば未払計上により損金算入できるケースがあります。

しかし、役員への賞与は、従業員賞与とは取扱いが異なります。

従業員賞与は、労務提供の対価として広く損金算入が認められますが、役員賞与は会社の利益調整に使いやすいため、法人税法上、損金算入できる給与類型が限定されています。

そのため、従業員に決算賞与を支給するからといって、役員にも同じように決算賞与を支給して損金算入できるわけではありません。

役員に臨時賞与を支給する場合は、原則として損金不算入を前提に考えるのが安全です。

事前確定届出給与で対応できる賞与とできない賞与

役員賞与を損金算入したい場合、あらかじめ支給時期・支給額を決めて届出を行う必要があります。

したがって、次のような賞与は事前確定届出給与で対応しやすいといえます。

• 毎年12月と6月に定額で支給する役員賞与

• 創立記念日など支給時期があらかじめ決まっている記念賞与

• 就任時点で支給日と支給額を確定できる一時金

一方、次のような賞与は事前確定届出給与としては対応しにくいでしょう。

• 決算利益を見てから金額を決める決算賞与

• 業績が良ければ支給する賞与

• 大型案件が取れたら支給する賞与

• 資金繰りに余裕があれば支給する賞与

• 支給額を後から調整する賞与

事前確定届出給与は、あくまで「事前に確定した額」を「所定の時期」に支給する制度です。後から業績や資金繰りを見て決める賞与とは相性がよくありません。

事前確定届出給与と臨時賞与の実務対応

役員に臨時賞与を支給する可能性がある会社では、事前に次のような対応を検討しておくとよいでしょう。

1. 役員賞与を損金算入したいなら事前に届出する

支給したい時期と金額が決まっているなら、事前確定届出給与として期限内に届け出ます。

「利益が出たら支給する」という決め方ではなく、支給時期・支給額を明確にします。

2. 臨時賞与は損金不算入を前提に税額影響を試算する

届出のない臨時賞与は、原則として損金不算入です。

法人税等の負担増を踏まえて、実際に支給するか判断しましょう。

3. 届出済み賞与と同時期の支給は避ける

同時期に支給すると、上乗せ支給と見られるリスクがあります。やむを得ず同時期に支給する場合は、別の性質の賞与であることを説明できる資料を残します。

4. 議事録に支給理由を明確に残す

決算賞与、記念賞与、特別功労金など、どのような理由で支給するのかを明確にします。

「役員賞与を追加支給する」とだけ記載すると、届出済み賞与への上乗せと見られやすくなります。

5. 給与明細・会計処理も区分する

届出済み賞与と臨時賞与を同じ名称・同じ明細・同じ仕訳で処理してしまうと、別支給であることを説明しにくくなります。

支給名称や勘定科目の補助科目などで区分管理しましょう。

6. 支給対象者や支給基準を整理する

従業員にも支給する決算賞与なのか、役員だけに支給する特別賞与なのかで説明の仕方は変わります。支給基準を明確にしておきましょう。

税務調査で確認されやすい資料

役員賞与や臨時賞与は、税務調査で確認されやすい項目です。

特に、事前確定届出給与の届出がある法人で、同じ事業年度中に役員へ別の賞与を支給している場合には、次の資料が確認される可能性があります。

• 事前確定届出給与に関する届出書

• 株主総会議事録

• 取締役会議事録

• 役員報酬規程

• 賞与支給明細

• 給与台帳

• 振込データ

• 源泉徴収簿

• 会計仕訳

• 従業員賞与との支給基準

• 臨時賞与の支給理由を示す社内資料

臨時賞与については、損金不算入として申告調整しているかどうかだけでなく、届出済み賞与への影響がないかも確認されます。

支給時期が近い場合は、届出済み賞与とは別の支給であることを、資料で説明できるようにしておきましょう。

よくある誤解

• 役員への決算賞与も従業員と同じように損金算入できる

誤りです。役員賞与は、定期同額給与、事前確定届出給与、一定の業績連動給与のいずれにも該当しない場合、原則として損金算入できません。

• 届出済み賞与があれば、別途臨時賞与を出しても全部損金算入できる

届出済み賞与は届出どおりであれば損金算入できますが、届出のない臨時賞与は原則として損金不算入です。

• 臨時賞与を支給すると、届出済み賞与も必ず否認される

必ずではありません。基本的には臨時賞与のみが損金不算入となり、冬季・夏季賞与の損金算入可否には影響しないとされています。

• 届出済み賞与と同じ日に臨時賞与を出しても、名称を分ければ問題ない

名称を分けるだけでは不十分です。同時期に支給した臨時賞与は、届出済み賞与への上乗せ支給と見られる可能性があります。

• 上乗せ支給と見られても、臨時賞与部分だけ損金不算入になる

上乗せ支給と判断されると、事前の定めと異なる金額を支給したことになり、届出済み賞与を含めた全額が損金不算入となる可能性があります。

まとめ

役員に対する臨時賞与は、従業員への決算賞与や記念賞与とは異なり、法人税上の損金算入に厳しい制限があります。

事前確定届出給与として、支給時期・支給金額を事前に定め、期限内に税務署へ届け出て、その定めどおりに支給した役員賞与であれば、損金算入できる可能性があります。

一方、届出のない臨時賞与は、原則として定期同額給与・事前確定届出給与・業績連動給与のいずれにも該当しないため、損金不算入となります。

ただし、臨時賞与を支給しても、通常は、その臨時賞与のみが損金不算入となり、届出どおりに支給した冬季賞与・夏季賞与の損金算入可否には影響しません。

注意すべきなのは、臨時賞与を冬季賞与・夏季賞与と同じ時期に支給する場合です。

この場合、臨時賞与が届出済み賞与への上乗せ支給と見られる可能性があります。上乗せ支給と判断されると、事前の定めと異なる金額を支給したことになり、冬季賞与・夏季賞与・臨時賞与の全額が損金不算入となるリスクがあります。

役員に臨時賞与を支給する場合は、損金不算入を前提に法人税額への影響を試算するとともに、届出済み賞与と同時期の支給を避ける、支給理由や支給基準を議事録に残す、給与明細や会計処理を区分するなど、税務調査で説明できる資料を整備しておきましょう。

神戸での起業や開業に関するご相談、確定申告にお困りの方、顧問税理士をお探しの方は安田亮公認会計士・税理士事務所までお問い合わせください！

【この記事の執筆者】

安田 亮（公認会計士・税理士）

安田亮公認会計士・税理士事務所 代表

京都大学経済学部在学中に公認会計士試験に合格。有限責任 あずさ監査法人、株式会社神戸製鋼所での実務経験を経て、2018年に神戸市で独立。

現在は、中小企業から上場企業に対する税務顧問、決算支援、税効果会計、連結決算、新リース会計基準への対応、組織再編、補助金・助成金に関する支援などを行なっています。また、金融機関や大手企業が運営する税務・会計・経営分野のWebメディアにおいて、記事の執筆・監修にも携わっています。

事務所ブログでは、税制改正や会計基準、経営実務に関する情報を、専門用語をできるだけかみ砕き、経営者や経理担当者の方に役立つ形で解説しています。